来源：申浩律师事务所
发布日期：2025年09月28日
引言： 《中华人民共和国增值税法实施条例（征求意见稿）》 在行政法规层面首次确立出口退税申报期限制度。逾期未申报者不仅丧失退税权利，还需按内销货物补缴增值税，制度效力与法律后果 比较税务总局此前规定， 均显著强化 ，容易引发出口企业的风险 。
01
新规变化：期限延长但法律后果加重
《中华人民共和国增值税法实施条例（征求意见稿）》第五十一条规定： “ 纳税人出口货物适用退（免）税的， ……自报关出口之日起三十六个月内未申报办理退（免）税的，视同向境内销售货物，应当按规定缴纳增值税。纳税人出口货物适用免征增值税的，自报关出口之日起三十六个月内未申报免税的，视同向境内销售货物，应当按规定缴纳增值税。 ” 该条款包含三个核心要素：
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明确申报期限 ： 36 个月。 -
逾期法律后果 ：企业不仅丧失退（免）税权利，还需要承担补缴税款义务，法律后果明显加重。 -
税务处理方式 ：从出口退税转为视同内销征税，涉及税务处理的根本性变化。
现行退（免）税款申报期限的规定适用《出口货物劳务增值税和消费税管理办法》（ 2012 年第 24 号公告）第四条（一）的规定：“ 企业当月出口的货物须在次月的增值税纳税申报期内，向主管税务机关办理增值税纳税申报、免抵退税相关申报及消费税免税申报。企业应在货物报关出口之日（以出口货物报关单〈出口退税专用〉上的出口日期为准，下同）次月起至次年 4月30日前的各增值税纳税申报期内收齐有关凭证，向主管税务机关申报办理出口货物增值税免抵退税及消费税退税。逾期的，企业不得申报免抵退税。 ”
新旧政策核心差异对比如下：
可以看出两者主要变化在于，现行制度仅将逾期视为放弃退税权，不再享受退税款，但不会产生补税义务；而新规下，逾期未申报不仅丧失退税，还需补缴销项税额，税务后果明显加重。其次，现行制度规定在申报出口退（免）税的期限仅有最长 15 个月，而新规将申报期限延长至 36 个月，给予企业更长的退税申报周期。
该制度设计标志着出口退税管理从 “宽松、放弃式”向“刚性、追征式”转变，法律层级由部门规章提升至行政法规，制度效力进一步强化。
02
立法动因：税收治理现代化需求及外部市场环境变化
第 51 条的引入既有内在制度逻辑，也有外部对标因素：
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税收法定原则的落实 ：新规作为增值税法的配套实施条例，需要通过设定期限、明确法律后果来提升制度的可执行性和确定性，这是税收法定原则在操作层面的具体体现。 -
出口退税风险防控 ：近年来，国家税务总局查处多起重大骗税案件，查处多起买单配票案件，其根源之一就是部分出口企业实际进行出口但不申报出口退税，将大量“ 单源 ”外流，被部分不法分子利用进行骗税，导致国家税款大量流失。新规通过‘视同内销补税’这一严厉经济后果，极大地提高了企业 “ 只出口不退税 ” 的操作成本， 其立法意图是 消除 “ 买单配票 ” 骗税活动中 “ 单 源 ” （即不申报的退税单）的存在基础，从而精准打击骗税链条的源头。 -
应对市场的变化 ：随着我国出口贸易的增长，不断出现新的业务模式，原定的最长 15 个月申报退税的情形或已不适应现行市场的需求 。实际上，为了 环节申报退税期限过短的问题，税务总局在《进一步便利出口退税办理 促进外贸平稳发展有关事项的公告》 （国家税务总局公告 2022 年第 9 号）中对特殊的收汇情形进行了规定，变相延长了退税申报的期限。
同时，部分出口企业在税务稽查的过程中，会面临被暂停出口退税权的行使，在稽查完毕后，相应货物或已丧失申报出口退税的权利。
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征管资源优化 ：设置明确时限有助于税务机关合理配置审核资源，提高退税效率和监管质量。据统计，目前全国出口退税平均时间已压缩至 6 个工作日内，但后续监管资源分配仍需优化。 -
国际惯例对标 ：多数国家在出口退税制度中均设有明确期限，例如欧盟、日本等通常为 1 ～ 2 年。我国确立 36 个月期限，既充分考虑企业单证归集实际周期，也体现了与国际规则接轨的趋势，为跨境贸易提供更加稳定透明的税收环境。
该制度不仅是对现行退税管理的技术性修补，更体现了我国税收治理体系现代化的政策导向。
03
企业影响：双重税务负担、合规压力与治理挑战
第 51 条的实施不仅是对企业退税权利行使条件的限制，更意味着企业在财务、合规和经营战略层面都将承受额外压力。
（一）税收成本的实质性增加
在现行规则下，逾期未申报的企业仅丧失退税权。例如， 某外贸企业采购货物金额 90 万元， 出口额为 100 万元 ，退税率 13% ，企业损失退税款 13 万元，但无需补缴税款。而在新规下，该笔货物若逾期未申报，则需同时补缴销项税额 13 万元 ，然后 办理视同内销手续 ，再作进项抵扣 。 此时，按照笔者 与多个主管机关的沟通来看， 视同内销增值税销项税额的发生时间依然要追溯到货物出口的月份 ，就意味着企业还要承担增值税的滞纳金。 如果 在办理视同内销手续时出现问题 ， 企业 则 需要额外支出现金流弥补该税款，实际税收负担由 “退税损失”演变为“退税损失 + 补税义务”， 压力倍增。
更为严重的是，在大宗商品或长期工程类出口业务中，单笔合同金额动辄上千万甚至上亿元人民币，若因管理疏漏而错失申报期限，其财务影响不仅是损失利润，更可能直接侵蚀企业现金流，导致融资链条断裂。
（二）企业内部治理成本上升
36 个月申报期限看似宽裕，实则要求企业在单证归集、内部审批、财务核算、跨部门沟通等各环节高度配合。特别是在多地设有子公司或供应链复杂的企业，若缺乏统一的退税合规台账与追踪机制，极易出现责任不清、单证丢失或延迟申报等情况。
从公司治理角度看，新规将迫使企业强化合规部门职能，增加合规人力与信息化投入。这意味着企业需承担额外的管理成本，以确保退税申报在法定期限内完成。
（三）特殊业态的制度不确定性
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长期账期业务：如境外工程承包企业，账期往往长达三至五年，收汇及相关凭证可能在 36 个月之后才能完整取得，新规下将直接陷入“天然不合规”的困境。 -
跨境电商企业：交易笔数庞大、金额分散、单证繁杂， 36 个月的期限虽较现行制度有所延长，但对电商企业而言，仍存在海量数据无法在期限内逐一核验的难题。 -
特殊行业：如军工、成套设备出口，涉及多批次发货与分阶段收汇，单证归集存在客观延迟。若缺乏针对性豁免，可能导致合规风险频发。
（四）追溯性风险与税务争议增加
新规生效后，税务机关可能对既往出口退税业务开展专项清理与风险排查。此外，新规正式施行后，是否会设定过渡期以及过渡期如何执行，将对大量已出口未退税的存量业务产生直接影响，这是企业当前亟需关注的最大不确定性之一。对企业而言，若在过渡期管理不善，不仅需面临补税，还可能涉及滞纳金与行政处罚。同时， “逾期是否一定等同于视同内销”的法律适用问题，亦可能成为未来税企争议的焦点。
04
应对策略：构建多层次的出口退税合规体系
针对新规带来的挑战，企业应在战略层、流程层和技术层全面提升合规管理能力。
（一）战略层面：前瞻性税务风险管理
企业应将 “退税申报期限”纳入整体税务风险管理战略，提升董事会与管理层对税务合规的重视程度。应当设立跨部门的合规领导小组，将财务、法务、业务部门纳入统一治理架构，确保退税合规与公司经营战略同频共振。
（二）流程层面：建立全流程合规闭环
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合同环节：在合同签订时即设定退税申报时限与单证归集要求，避免后续因合同安排不合理导致申报延误。 -
报关环节：确保出口报关单信息与企业内部台账及时对接，避免单证遗失或延迟流转。 -
收汇环节：建立收汇进度监控机制，提前发现可能影响单证归集的延迟风险。 -
申报环节：财务部门应在每季度进行出口退税申报台账盘点，确保所有在途业务的申报进度均在 36 个月以内。
（三）技术层面：信息化与智能化支持
随着企业规模扩大，仅依靠人工管理已难以满足合规需求。企业可通过以下方式优化：在 ERP 系统中嵌入退税模块，自动追踪申报期限并生成预警；采用区块链或电子存证技术，实现单证留痕和不可篡改，提升单证合规的可靠性；引入大数据分析，预测申报逾期风险点，并进行前置化管控。
（四）外部合规支持与政策跟踪
在复杂业务或境外投资项目中，企业应及时寻求税务律师、会计师事务所的专业意见，形成第三方合规审查，通过第三方机构进行健康检查或预评估，以便在税务机关检查前自我发现问题并整改。同时，应关注总局及地方税务机关出台的过渡性措施与例外条款，及时调整内部合规策略。
05
结语：制度升级下的治理转型
第 51 条的出台，标志着我国出口退税制度从“宽松弹性”走向“刚性约束”。这一制度不仅是单纯的申报期限调整，更是税收治理现代化的具体体现。从法理角度看，申报期限制度强化了税收法定原则，增加了法律的可预期性与操作性；从政策角度看，它有助于压缩骗税空间，提升退税审核效率；从国际比较看，我国的 36 个月期限在全球范围内相对宽松，但其逾期法律后果却相对严厉。
未来制度运行中仍需关注三个方面：一是比例原则的适用，即是否允许在特殊情况下给予豁免或补救；二是如何平衡税收征管刚性与贸易便利化的政策目标；三是新业态下制度的适应性。因此，企业必须从单一的 “合规反应”转向“治理转型”，通过制度化、流程化和信息化手段建立长效合规机制，以应对制度升级带来的长期挑战。唯有如此，企业方能在新的税收治理格局下实现风险可控与可持续发展。
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